Bréf ríkisskattstjóra: Gengistryggð lán – endurútreikningur – eftirgjöf
11.05.2012 12-002
“Gengistryggð lán – endurútreikningur – eftirgjöf
Að gefnu tilefni telur ríkisskattstjóri rétt að birta eftirfarandi bréf ríkisskattstjóra sem felur í sér svar við fyrirspurn er barst ríkisskattstjóra 15. mars 2012. Fyrirspurninni var svarað 11. apríl s.l. Í fyrirspurninni var óskað eftir túlkun ríkisskattstjóra á því hvernig fara bæri með gengismun í samræmi við ákvæði laga nr. 90/2003 um tekjuskatt þegar um væri að ræða gengistryggð lán sem hefðu verið endurútreiknuð.
Sett voru fram þrjú dæmi.
?Í fyrsta dæminu er sett upp tilvik þar sem fyrirtæki hafi tekið ólögmætt gengistryggt lán á árinu 2007 og hafi fært til bókar ár hvert gengishagnað eða eftir atvikum gengistap í samræmi við ákvæði laga. Við endurútreikning 1. október 2011 hafi lán lækkað um 300 kr. Gengismunur ársins hafi numið
200 kr. Óskað er svara við því hvort félagið beri að líta svo á að endurútreikningurinn teljist einnig gengismunur og gengishagnaður félagsins næmi því 100 kr. sem dreifa bæri á 3 ár eða hvort ákvæði tekjuskattslaga um gengismun vikju fyrir bráðabirgðaákvæðum XXXVI og XLIV.
Í dæmi tvö er miðað við að félag hafi einnig tekið ólögmætt gengistryggt lán að fjárhæð 1.000 kr. Staða þess í ársbyrjun 2011 hafi verið 1.600 kr.
en 1.700 kr. 1. desember s.á. miðað við gengi. Ekkert hafi verið greitt af láninu á árinu. Gengistap á tímabilinu hafi því numið 100 kr. Staða lánsins eftir endurútreikning 1. desember hafi verið 1.200 kr. Breytingin frá 1. janúar sé því 400 kr. en 500 kr. 1. desember. Óskað er svara við því hvernig fara skuli með þessar 100 kr. sem sé meint gengistap tímabilsins 1. janúar 2011 til 1. desember sama ár. Spurt er hvort rétt sé að dreifa því á 3 ár eða hvort líta megi svo á að 400 kr. hafi verið leiðréttar og beri að tekjufæra í samræmi við svar við fyrstu spurningunni eða hvort ákvæði laga um tekjuskatt um gengismun víki fyrir bráðabirgðaákvæðum XXXVI og XLIV.
Í þriðja dæminu er gengið út frá því að félag hafi fengið gefið eftir lögmætt gengistryggt lán á árinu 2011. Spurningin sé hvort gengismunur teljist hluti af eftirgjöf á því ári og farið sé með hann samkvæmt bráðabirgðaákvæðum XXXVI og XLIV eða hvort hann dreifist á 3 ár í samræmi við ákvæði 5. tölul. 8. gr. og 4. tölul. 49. gr. laga um tekjuskatt.
Í tilefni af fyrirspurninni tekur ríkisskattstjóri eftirfarandi fram:
Fyrstu tvö álitaefni fyrirspurnarinnar lúta að endurútreikningi ólögmætra gengistryggðra lána. Um slík lán fer eftir ákvæði 8. tölul.
bráðabirgðaákvæðis XXXVI. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Í lokamálslið ákvæðisins kemur fram að ef breytingar eru gerðar á uppreiknuðum eftirstöðvum lána í samræmi við ákvæðið, beri rekstraraðila að leiðrétta áður gjaldfærðan fjármagnskostnað til samræmis. Í ákvarðandi bréfi ríkisskattstjóra, dags. 28. mars 2011 (tilv. T-ákv. 11-06) er fjallað um það hvernig slíkri leiðréttingu skuli hagað í framkvæmd. Er þar við það miðað að leiðrétting sé færð á skattframtal þess árs þegar endurreikningur lánanna fer fram, enda liggi ekki fyrir fyrr en á þeim tíma að hve miklu leyti kostnaður hefur verið offærður miðað við nýja stöðu lánsins.
Niðurstaða leiðréttingarinnar á að fela í sér að eingöngu sá fjármagnskostnaður sé gjaldfærður sem hefði fallið til hefðu skilmálar lánsins frá upphafi verið í samræmi við þá lánaskilmála sem endurútreikningur byggir á. Líta ber þannig til gjaldfærðs fjármagnskostnaðar frá lántökudegi til þess dags þegar endurútreikningur fer fram og heildargjaldfærsla á láninu frá upphafi leiðrétt til samræmis við fjármagnskostnað samkvæmt hinum nýju forsendum. Endurútreikningur felur í sér umbreytingu láns með gengisviðmiðun í hefðbundið vaxtaberandi lán í íslenskum krónum. Ákvæði laga um gengismun eiga því ekki við. Leiðir það meðal annars til þess að hafi gengismunur verið tekju- eða gjaldfærður í samræmi við 5. tölul. 1. mgr. 8. gr. eða 4. tölul. 1. mgr. 49. gr. laga nr. 90/2003, skal taka tillit til þess við leiðréttingu á heildarfjármagnskostnaði og það sem eftir stendur leiðrétt á þann hátt á því ári sem endurútreikningur fer fram.
Hvað varðar þriðja og síðasta álitaefni fyrirspurnarinnar skal tekið fram að ákvæði laganna um tekjufærslu eftirgjafa skulda nær til heildarfjárhæðar eftirgjafar óháð því hvernig hún er samsett, þ.e. hvort um er að ræða höfuðstól, vexti, verðbætur eða gengismun.?
Ríkisskattstjóri”
