Dagsetning Tilvísun
27.03.201501/15
Milliverðlagning
Vísað er til bréfs, dags. 16. febrúar 2015, þar sem settar eru fram nokkrar spurningar varðandi reglur um milliverðlagningu. Óskað er svara við eftirfarandi álitaefnum:
I. Gildistaka ákvæðis um skjölunarskyldu
Hver sé skilningur embættisins á því hvenær lögaðilar sem uppfylltu viðmið 5. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt (tsl.), á rekstrarárunum 2013 og 2014 þurfi að útbúa milliverðlagsskjölun? Er það fyrst vegna viðskipta við tengda aðila sem eiga sér stað á rekstrarárinu 2014 eða 2015? Ef hið fyrrnefnda er talið gilda er óskað svara við því hvort ríkisskattstjóri hafi lokið við að uppfæra framtalskerfi þannig að lögaðilar geti staðfest skjölunarskyldu vegna ársins 2014 við álagningu þessa árs og veitt þar þær upplýsingar sem 13. gr. reglugerðar nr. 1180/2014 kveður á um.
Í fyrirspurnarbréfi er vísað til þess að fulltrúi Fjármála- og efnahagsráðuneytisins hafi staðfest þann skilning, á opnum fundi með fyrirspyrjanda í mars í fyrra, að skjölunarskylda myndi fyrst stofnast á árinu 2015. Ennfremur er í fyrirspurnarbréfi vísað til þess að sami skilningur hafi komið fram hjá starfshópi ráðuneytisins á fundi með sérfræðingum og hagsmunaaðilum síðasta haust. Hins vegar væri ekki hægt að lesa þann skilning með jafn afgerandi hætti í nefndaráliti efnahags- og viðskiptanefndar vegna þingmáls nr. 356 þar sem sérstaklega hafi verið fjallað um gildistöku ákvæðanna, en þar segir „…í athugasemdum við frumvarp það sem varð að lögum nr. 142/2013 segir um gildistökuna að ákvæðið öðlist þegar gildi og komi til framkvæmda 1. janúar 2014 þannig að áhrifa þess gæti fyrst við álagningu 2015 vegna rekstrarársins 2014. Að mati nefndarinnar er því ljóst að skjölunarskyldan stofnast ekki fyrr en árið 2015 ef 1 milljarðs kr. markinu er náð á árinu 2014.“
Þrátt fyrir misvísandi orðalag í nefndaráliti efnahags- og viðskiptanefndar verður þó að telja að þar komi fram sú afstaða að til skjölunarskyldu stofnist ekki fyrr en árið 2015 ef 1 milljarðs kr. markinu er náð á árinu 2014. Líkt og rakið er í fyrirspurnarbréfi kveður gildistökuákvæði á um að hið nýja ákvæði um milliverðlagningu öðlist þegar gildi og komi til framkvæmda 1. janúar 2014. Ríkisskattstjóri leggur þann skilning í ákvæðið að lögaðili verði fyrst skjölunarskyldur skv. ákvæðinu á árinu 2015 hafi hann náð tilgreindum veltu- eða eignamörkum í upphafi eða við lok næstliðins reikningsárs, þ.e. 2014.
Rétt er að taka sérstaklega fram að ríkisskattstjóri getur eftir sem áður kallað eftir upplýsingum og gögnum sem liggja til grundvallar verðákvörðun í viðskiptum tengdra aðila, sbr. 3.-5. mgr. 57. gr. tsl. vegna viðskipta árið 2014.
II. Framsetning skjölunar
Hvort ríkisskattstjóri hyggist gefa út frekari leiðbeiningar til lögaðila um s.s. magn og innihald upplýsinga sem og framsetningu gagna.
Í fyrirspurnarbréfi er vísað til ákvæða reglugerðar nr. 1180/2014, m.a. þess að haga beri skjölun í samræmi við ákvæði reglugerðarinnar og þær meginreglur sem séu að finna í leiðbeiningareglum OECD um milliverðlagningu eins og þær eru á hverjum tíma og að magn og innihald upplýsinga og gagna sem varðveita beri skuli taka mið af eðli og umfangi viðskipta og vera þannig framsett að þau tryggi sem best aðgengi skattyfirvalda í þeim tilgangi að ganga úr skugga um að verð sé í samræmi við armslengdarregluna. Þá segir:
„Þrátt fyrir að rgl. nr. 1180/2014 feli í sér frekari upplýsingakvaðir þá er ljóst að milliverðlagningarskjölun lögaðila verður vart samræmd í heild sinni, bæði er varðar form og umfang efnis. Þetta er þekkt víða um heim þar sem fyrirtæki, ráðgjafar þeirra og viðkomandi skattyfirvöld vinna iðulega ekki á grundvelli samræmdra eyðublaða þótt dæmi séu um að skattayfirvöld veiti frekari leiðbeiningar í þeim efnum.“
Líkt og rakið er í fyrirspurnarbréfi kemur fram í reglugerð nr. 1180/2014, um skjölun og milliverðlagningu í viðskiptum tengdra lögaðila, að magn og innihald upplýsinga og gagna skuli taka mið af eðli og umfangi viðskipta og vera þannig framsett að þau tryggi sem best aðgengi skattyfirvalda í þeim tilgangi að ganga úr skugga um að verð sé í samræmi við armslengdarregluna. Leiðir framangreind regla af eðli máls enda mismunandi hversu flókin eða umfangsmikil viðskipti eru hverju sinni. Almennt markmið með skjalfestingu viðskipta tengdra aðila er að sýna fram á að verðlagning í viðskiptum þeirra sé sambærileg því sem almennt gerist í viðskiptum á milli ótengdra aðila undir sambærilegum kringumstæðum og mismunandi er hvaða gögn og upplýsingar teljast mikilvæg í hverju tilviki. Fyrrnefnd reglugerð nr. 1180/2014 og leiðbeiningareglur OECD veita almenna leiðsögn hvað það varðar. Ekki er í burðarliðnum að gefa út nánari leiðbeiningar að óreyndu þótt eðlilega megi við því búast að núverandi reglur og leiðbeiningar verði í framtíðinni endurskoðaðar til að skýra eða taka á álitaefnum sem risið hafa upp við framkvæmd gildandi reglna.
III. Óefnislegar eignir
Í hvaða tilvikum óefnislegar eignir verði taldar hafa áhrif á skjölunarskyld viðskipti, hvaða kröfur verði gerðar til upplýsingagjafar um líklegt endursöluverð og núvirði væntra framtíðartekna óefnislegra eigna sem og hvort nálgun ríkisskattstjóra verði í takt við leiðbeiningareglur OECD.
Veita ber upplýsingar um óefnislegar eignir þegar tengdir aðilar eiga í viðskiptum með þær. Einnig er gerð krafa um upplýsingar um óefnislegar eignir þegar þær hafa með einhverjum hætti áhrif á skjölunarskyld viðskipti að öðru leyti, sbr. 8. gr. reglugerðar nr. 1180/2014. Sem dæmi má nefna þegar óefnislegar eignir, s.s. einkaleyfi og sérfræðiþekking, nýtast að nokkru eða verulegu leyti við framleiðslu vara og hefur verulega þýðingu við ákvörðun verðs.
Almennt verður að gera ráð fyrir að skjölunarskyldir aðilar hafi góða yfirsýn yfir nýtingu eigna í rekstrinum, þar með talið óefnislegra eigna sem þeir eiga eða nýta burtséð frá því hvort þær hafi verið færðar til eignar í bókum viðkomandi aðila. Oft eru fyrir hendi hjálplegar upplýsingar um verðmæti óefnislegra eigna í tengslum við virðisrýrnunarpróf sem þarf að framkvæma, m.a. á slíkum eignum í rekstri fyrirtækja. Skjölunarskyldir aðilar verða að geta tengt saman verðmæti slíkra óefnislegra eigna og þess afgjalds sem þeir fá fyrir þær í viðskiptum við tengda aðila. Eins þurfa skjölunarskyldir aðilar að sýna fram á að afgjald, sem þeir greiða fyrir nýtingu slíkra eigna í viðskiptum við tengda aðila, standist armslengdarsjónarmið.
Með viðhaldi óefnislegra eigna er t.d. átt við hvernig verðmæti slíkra eigna breytist vegna meðvitaðra ráðstafana fyrirtækis eða vegna ráðstafana tengds aðila sem gæti kallað á endurmat á þeim þóknunum sem eru í gildi. Skattaðilum ber að sýna fram á að verð í viðskiptum þeirra við tengda aðila séu í samræmi við armslengdarsjónarmið og gerð er krafa um að upplýsingar séu skýrar og gagnsæjar þannig að unnt sé að leggja mat á grundvöll verðákvörðunar.
Gera verður ráð fyrir að leiðbeiningareglur OECD munu gegna, hér sem endranær, stóru hlutverki í allri vinnu skattyfirvalda varðandi milliverðlagningu, sbr. 3. – 5. mgr. 57. gr. tsl.
IV. Upplýsingagjöf samhliða framtalsskilum
Vísað er til 13. gr. reglugerðar nr. 1180/2014 þar sem fjallað er um upplýsingar sem veita skal samhliða framtalsskilum og óskað eftir því að ríkisskattstjóri upplýsi um hvort það form sem þar sé vísað til hafi verið útbúið. Ef svo sé ekki hvenær megi ætla að svo verði og hvenær það verði gert aðgengilegt og þá hvort mið verði tekið af BEPS aðgerðaráætluninni.
Hafin er vinna við að útbúa nýtt eyðublað sem skila ber fyrst með skattframtali 2016. Ekki er komin endanleg mynd á eyðublaðið og ekki liggur fyrir hvenær það verður fullbúið.
V. Samanburðargreining úr gagnabönkum
Hvernig embættið muni koma til með að meðhöndla greiningar byggðar á gagnagrunnum sem fyrirtæki nota til að ákvarða armslengdargrundvöll tengdra viðskipta og eru hluti af milliverðlagningarskjölun þeirra.
Fram kemur í fyrirspurnarbréfi að mögulega muni skjölunarskyldir aðilar í einhverjum tilvikum gera greiningar byggða á gagnagrunnum. Við það vakni ákveðin álitamál s.s. hvernig ríkisskattstjóri muni koma til með að nýta slíkar greiningar og hvaða kröfur verði gerðar til þeirra t.a.m. hvort tilteknir gagnagrunnar verði taldir álitlegri en aðrir, hvort samanburðarfyrirtæki á Íslandi eða Norðurlöndunum verði talin álitlegri en önnur, s.s. frá Bandaríkjunum og Asíu og hvort ríkisskattstjóri muni gera kröfur um að slíkar upplýsingar verði uppfærðar árlega og þá frá grunni eða einungis fjárhagsniðurstöðurnar.
Markmið skjölunar er að halda til haga upplýsingum og gögnum um grundvöll verðákvörðunar í viðskiptum tengdra aðila og sýna fram á að verðið sé í samræmi við armslengdarreglu. Skattaðilum ber að tryggja að upplýsingar og gögn séu viðeigandi og gefi rétta mynd af ákvörðun verðs á hverjum tíma. Við afmörkun á því hvaða gögn eru nauðsynleg og viðeigandi í því sambandi verður að líta til allra málavaxta, m.a. aðstæðna á viðkomandi markaði, sérstakra sjónarmiða sem gilda í einstökum tilvikum og eðli og gerð samninga milli aðila.
Í gegnum tíðina hafa skattyfirvöld metið hvort kaup- eða söluverð í viðskiptum tengdra aðila hafi verið óeðlilega hátt eða lágt, sbr. 1. og 2. mgr. 57. gr. tsl., og gert viðeigandi leiðréttingar reynist ástæða til þess. Hefur því verið haldið fram að framangreind ákvæði hafi að geyma almenna milliverðlagningarreglu þótt hún feli í sér aðra nálgun en milliverðlagningarreglur sem í gildi eru víða um heim, m.a. þær sem taka mið af leiðbeiningareglum OECD um milliverðlagningu. Milliverðlagningarregla 3.-5. mgr. 57. gr. tsl. er hins vegar ný í íslenskum rétti og hafa skattyfirvöld ekki tekið mál til úrlausnar á grundvelli þeirrar reglu og því ekki beitt þeim aðferðum sem þar eiga við. Með vísan til þess verður að telja ótímabært að taka endanlega afstöðu til þess hvernig afmarka beri samanburðargreiningu í viðskiptum tengdra aðila þannig að það gildi í öllum málum sem komi til kasta skattyfirvalda. Þá hefur ríkisskattstjóri ekki lagt sérstakt mat á einstaka gagnagrunna, á þessu stigi, og hvort og þá hverjir þeirra teljist álitlegri en aðrir.
VI. Viðurlagabeiting
Hvort til greina komi að móta stefnu um beitingu viðurlaga í milliverðlagsmálum í anda dönsku leiðarinnar þannig að álögum verði ekki beitt hafi skattaðili í góðri trú útbúið milliverðlagsskjölun í samræmi við skilyrði þar að lútandi.
Hefðbundin sjónarmið verða lögð til grundvallar ákvörðun um álagsbeitingu í samræmi við fordæmi í úrskurðarframkvæmd yfirskattanefndar. Verður ekki ráðið að lagt hafi verið upp með að annarri aðferðafræði yrði beitt í málum um milliverðlagningu en öðrum málum almennt.
Ríkisskattstjóri
